В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 части 2 Налогового кодекса РФ (в ред. от 29.05.2002 г.) налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления. При этом коды видов продукции, перечисленных в указанном пункте 2, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации.
В связи с этим Министерство РФ по налогам и сборам в своем письме от 28.01.2002 г. N ВГ-6-03/99 разъясняет, что, по мнению МНС РФ, до утверждения Правительством Российской Федерации вышеназванных кодов, с 1 января 2002 года при реализации лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, изделий медицинского назначения в целях применения налоговой ставки 10 процентов следует руководствоваться кодами Общероссийского классификатора продукции, перечисленными в письме Госналогслужбы России и Минфина России от 10 апреля 1996 года N ВЗ-4-03/31н, 04-03-07 "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции", зарегистрированном в Министерстве юстиции Российской Федерации 7 мая 1996 года N 1081.
В соответствии с этим письмом «не освобождаются от налога на добавленную стоимость перечисленные в классификаторе (ОК 005-93) ОКП средства энтерального питания, детское, лечебно - профилактическое питание, заменитель женского молока, продукты прикорма для детей, биологически активные добавки к пище; парафармацевтическая продукция, в том числе зубная лечебно - профилактическая паста, зубные щетки, синтетические волокна для зубных щеток, зубочисток, ершиков, зубных нитей (флоссов), полоскания для полости рта, лак для покрытия зубов, красящие таблетки для окрашивания зубного налета, шампуни, кремы и другие парфюмерно-косметические средства для ухода за кожей лица, тела, рук, ног, волосами, ногтями, декоративная косметика, дезодоранты; а также другие виды витаминизированной и лечебно-профилактической продукции пищевой, мясной, молочной, рыбной и мукомольно-крупяной промышленности; подгузники детские; репелленты; ветеринарная продукция.».
Кроме того, данное письмо устанавливает, что «льгота распространяется на отечественные и зарубежные лекарственные средства, перечисленные в главах 1, 2 (за исключением лечебно - профилактических пищевых добавок), 5, 6 (за исключением репеллентов) части 1 и главах 1, 2, 3, 4, 5, 6 (за исключением репеллентов) и 7 части 2 второго издания Государственного реестра лекарственных средств (Москва, Министерство здравоохранения и медицинской промышленности Российской Федерации, 1995 г., с учетом последующих изменений и дополнений к Реестру) и реализуемые предприятиями (организациями) всех форм собственности при наличии выданной в установленном порядке соответствующей лицензии.»
Таким образом, в перечне не освобождаемых (по мнению МНС РФ) от НДС товаров медицинского назначения дезинфицирующие средства в указанном письме не значатся. В Государственном реестре лекарственных средств 1995 года, на который ссылается письмо Минфина РФ и Госналогслужбы РФ препарат Хлорамин Б находится в главе 6 части 1, т.е. в соответствии с процитированным текстом письма попадают в перечень льготируемых лекарств. Следовательно, даже по мнению официальных налоговых органов реализация Хлорамина Б подлежит обложению НДС по ставке 10%.
В то же время отметим, что, по нашему мнению, МНС РФ в своем письме от 28.01.2002 г. превышает предоставленные ему полномочия, поскольку вопросы обложения налогом реализации тех или иных товаров (работ, услуг) не могут решаться на подзаконном уровне. По нашему мнению, в соответствии с указанными выше положениями Налогового кодекса до определения Правительством РФ соответствующих кодов продукции по ставке 10% облагаются ВСЕ лекарственные средства. Федеральный закон РФ «О лекарственных средствах» не ставит отнесение конкретного препарата к лекарственным средствам в зависимость от того, в какую главу Государственного реестра лекарственных средств включен этот препарат. При этом критерием отнесения товаров к классу лекарственных средств служат, во-первых, наличие у товара регистрационного удостоверения Минздрава РФ о его регистрации в качестве лекарственного средства, и, во-вторых, присвоение товару кода из раздела 93 0000 согласно ОК 005-93. Обоим этим условиям Хлорамин Б удовлетворяют, следовательно, его реализация подлежит обложению НДС по ставке 10%.
Что же касается присвоения Хлорамину Б второго дополнительного кода ОКП 23 8640, то здесь налоговым чиновникам можно возразить следующее. Действующее законодательство никак не комментирует такую ситуацию. Код ОКП 93 9210(93 9214) Хлорамину присвоен, следовательно, он относиться к лекарственным средствам, а также относится к классу средства дезинфицирующие (ОКП 23 8640). Отнесение к классу дезинфицирующих средств не противоречит тому, что хлорамин является лекарственным средством. Если же налоговики с этим не согласны, им нужно напомнить, что в соответствии с п. 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ (в ред. от 9.07.2002 г.) «Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).».
Таким образом, по нашему мнению, несмотря на то, что Хлорамину Б наряду с кодами ОКП 93 9210(93 9214) присвоен и код ОКП 23 8640, тем не менее его реализация льготируется как реализация лекарственных средств и подлежит обложению НДС по ставке 10%.
